销售折让税务处理 代理销售的会计与税务处理方法之比较



     企业为了扩大产品销售和减少库存,经常会采取代销这一营销方式。典型的委托代销的受托方只是以委托方的名义进行销售活动,其后果归委托方承担,因而从受托方讲,代销行为本身并不符合收入的确认条件。但是,从税法的角度讲,为了保证增值税链条的完整性,防止纳税人非法避税,不得不将委托代销行为视为销售,并依法征收增值税,致使会计与税法在对待代销的看法上出现了较大的差异。本文依据《企业会计准则第14号——收入》和《增值税暂行条例》及其《实施细则》的精神,对企业代销行为的会计处理和税务处理方法略作比较,目的是加深对税法和会计准则的认识,以正确运用税法和会计准则工具,在正确进行纳税申报的同时,能够为企业会计信息的使用者提供正确的会计信息。

  一、对代销方式的分类考察

  (一)视同买断方式

  视同买断是指委托方与受托方签订代销协议,双方按照约定的价格结算代销款项,受托方可以自行决定对第三方的销售价格,实际销售价格与结算价格之间的差额为代销费用的一种代销方式。视同买断又可以再细分为两种方式,一种是附有买断条款的代销方式,即代销协议明确约定受托方负有买进义务,不能退还代销商品;另一种是不附有买断条款的代销方式,即代销协议明确约定,受托方可以将未销售商品返还给委托方。在前一种代销方式下,委托代理双方是一种真实的买卖关系,委托方在将代销商品移送给受托方时即可以确认商品销售收入。在该种销售方式下,会计与税法的认识基本一致,双方都应当确认销售收入,并依法缴纳增值税;在后一种代销方式下,双方不是一种真实的买卖关系,委托方在交付商品时不确认收入,受托方也不作购进商品处理,只有当受托方向委托方开具代销清单时,才能确认销售收入。

  (二)收取手续费方式

  收取手续费方式指委托方与受托方约定,受托方只能按照委托方规定的价格销售代销商品,双方按照实际销售价格结算代销商品价款,委托方另外向受托方支付代销费用的一种代理销售方式。在该种代销方式下,会计与税法的认识存在比较大的分歧,由于双方不是一种买卖关系,甚至连形式上的买卖关系都不是,因此委托方在交付商品时不确认收入,受托方也不作购进商品处理,只有当受托方向委托方开具代销清单时,才能确认销售收入。但是,与视同买断方式一样,税法要求双方都要确认收入,并缴纳增值税,而且还要另外就委托方向受托方支付的手续费征收营业税。

  二、视同销售行为的税务处理

  《增值税暂行条例实施细则》规定:纳税人将货物交付其他单位和个人代销、销售代销货物,均应当视同销售货物,计算并缴纳增值税。

  (一)受托方的税务处理

  对受托方来说,不管什么形式的销售代销货物行为均应视同销售,受托方将货物卖出时发生纳税义务,并按照货物销售价格计算销项税额,受托方向委托方另外收取的手续应当计算营业税。

  (二)委托方的税务处理

  不管什么样的代销方式,委托方在收到受托方交付的代销清单时均应当确认销售收入,并计算纳税。如果委托方在收到代销清单之前就已经收到全部或部分货款,则在收到全部或部分货款时产生纳税义务,如果委托方在发出货物满180 天仍未收到全部或部分货款,则在发出货物满180 天的当天产生纳税义务。

  三、代销行为的会计处理

  (一)会计确认原则

  从会计角度分析,视同销售行为是否应当确认收入,要取决于其是否符合收入的定义和收入确认的条件。只要代代销行为不引起货物权属的改变,会计上就不应当确认收入;只要代代销行为引起货物权属的改变,即货物的所有权由原会计主体转移给新会计主体,会计上就应当确认收入。

  (二)会计核算方法

  在代销方式下,受托方会计处理要复杂于委托方,受托方是否可以确认产品销售收入,这要取决于具体的代销方式,即实质上是属于真实的买断关系,还是视同买断关系,以及是否属于收取手续费方式。

  1.受托方会计处理

  (1)真实买断

  真实买断即符合收入确认条件的买断,受托方接受代销商品后无权将未销售代销商品返还给委托方。对于双方而言,在代销产品转移时,即可确认买卖关系。受托方的具体会计处理方法为:第一,收到代销商品时,按照结算价格借记“受托代销商品”,贷记“代销商品款”;第二,受托方对外销售后,按照实际销售价款和增值税借记“银行存款”,按照实际售价贷记“主营业务收入”,同时贷记“应交税费——应交增值税(进项税额)”;第三,按照代销商品的实际购进成本,借记“主营业务成本”,贷记“受托代销商品”;第四,收到委托方发票时,借记“代销商品款”,“应交税费——应交增值税( 进项税额) ”,贷记“应付账款”。

 销售折让税务处理 代理销售的会计与税务处理方法之比较
  (2)视同买断

  视同买断,即不符合收入确认条件的买断,受托方可以有条件地将未售商品退还给委托方,因此“买卖”双方并不是一种真实的买卖关系,而是一种典型的委托代理关系。在该种代销方式下,受托方在接受商品时不作购进商品处理,对于委托方而言,受托方只有将商品销售给第三方时,才能确认销售收入。在该结算方式下,受托方的具体会计处理方法与视同断结算方式完全相同。

  (3)收取手续费方式

  收取手续费方式也是一种典型的委托代理销售方式,“买卖”双方也不是一种真实的买卖关系。在这种代销方式下,受托方的具体会计处理方法为:第一,销售代销商品时,借记“银行存款”,贷记“应付账款”,同时贷记“应交税费——应交增值税( 销项税额) ”;第二,结算手续费收入时,借记“应付账款”,贷记“其他业务收入”或“主营业务收入”;第三,计算营业税时,借记“营业税金及附加”,贷记“应交税费——应交营业税”;第四,收到委托方开具的增值税专用发票并支付货款时,借记“应付账款”,借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”,贷记“银行存款”。

  2.委托方会计处理

  (1)真实买断

  在真实买断方式下,买卖双方是一种真实的买卖关系,因此,在委托方向受托方移送商品时,可以立即确认产品销售收入。会计委托方的会计处理过程为:第一,交付代销商品并向受托方开具增值税发票时,借记“应收账款”,按照与受托方协议的结算价格贷记“主营业务收入”,贷记“应交税费———应交增值税( 销项税额)”, 同时按代销商品的生产成本借记“主营业务成本”,贷记“委托代销商品”。第二,收到受托方支付的代销商品款时,借记“银行存款”,贷记“应收账款”。

  (2)视同买断

  在该种代销方式下,委托方向受托方交付商品并不意味着商品所有权已经转移,只有当到收到受托方的代销清单时,才能确认产品销售收入。具体会计处理为:第一,交付代销商品时,借记“委托代销商品”,贷记“库存商品”;第二,收到代销清单时,借记“应收账款”,贷记“主营业务收入”,贷记“应交税费———应交增值税( 销项税额) ”,同时,借记“主营业务成本”,贷记“委托代销商品”;第三,收到代销商品款时,借记“银行存款”,代记“应收账款”。

  (3)收取手续费方式

  与视同买断类似,委托方向受托方交付商品时,商品销售过程并没有完成,只有当收到受托方的供销清单时才能确认产品销售收入。具体会计处理过程为:第一, 发出代销商品时,借记“委托代销商品”,贷记“库存商品”;第二,收到代销清单时,借记“应收账款”,贷记“主营业务收入”,贷记“应交税费———应交增值税( 销项税额) ”,同时借记“主营业务成本”,贷记“委托代销商品”;与受托方结算手续费时,借记“销售费用”,贷记“应收账款”;第四,收到代销货款时,借记“银行存款”,贷记“应收账款”。

  三、结束语

  从会计角度讲,除真实买断,无论是视同买断还是支付手续费方式,委托方都只都在收到代销清单时才能确认销售收入。对于受托方而言,供销商品销售收入的实现必须通过收入准则的测试。在视同买断方式下,受托方只要将代销商品出售给第三方即可确认产品销售收入,而在收取手续费方式下,受托方不能确认产品销售收入,而只能确认供销手续费收入。从税务角度讲,在各种供销方式下,代理双方均可以确认产品销售收入。

  参考文献:

  1.章君.八种增值税视同销售行为的税务与会计处理辨析——基于新税法和新企业会计准则[J].山西财政税务专科学校学报,2011(08).

  2.吕敏.企业商品代销业务财税处理难点对比解析[J].江苏商论,2011,(07).

  

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